В Верховном Суде Донецкой Народной Республики изучен проект закона Донецкой Народной Республики «О внесении изменений в Закон Донецкой Народной Республики «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – законопроект).
В соответствии с пояснительной запиской «принятие законопроекта будет способствовать упорядочению и приведению к единообразию ведение бухгалтерского учета и отчетности в организациях бюджетной сферы».
В настоящем заключении рассмотрены наиболее существенные недостатки законопроекта, позволяющие сделать вывод о его общем качестве, в связи с чем считаем необходимым высказать следующие замечания и предложения.
Необходимо отметить, что помимо Федерального закона Российской Федерации от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ), предписания законопроекта основаны на положениях Закона Украины от 16.07.1999 № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (далее – Закон Украины), а также на положениях, самостоятельно разработанных субъектом права законодательной инициативы.
Избранный разработчиком подход, заключающийся в компиляции положений законодательства Российской Федерации и Украины, не может быть одобрен, поскольку законодательные системы вышеуказанных стран имеют существенные различия. Кроме того, апробация положений законопроекта в правоприменительной практике Донецкой Народной Республики неизбежно столкнётся с существующими проблемами, имеющимися в правовом поле Донецкой Народной Республики (сосуществование нормативных правовых актов Украины и собственного законодательства; коллизий, возникающих при их совместном применении; отсутствие правового регулирования либо фрагментарное урегулирование отдельных сфер общественных отношений; непоследовательность и низкий уровень юридической техники принимаемых нормативных правовых актов).
Также обращаем внимание, что в Концепции внешней политики Донецкой Народной Республики, утвержденной Указом Главы Донецкой Народной Республики от 01.03.2019 № 56, одним из стратегических направлений развития внешней политики Донецкой Народной Республики является взаимодействие с Российской Федерацией и стремление к совершенствованию законодательства Донецкой Народной Республики путем его гармонизации с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, учитывая, что законопроект является результатом заимствования положений Закона Украины, считаем необходимым произвести его доработку в указанном аспекте.
Пунктом 1 статьи 1 законопроекта предлагается статью 2 Закона Донецкой Народной Республики от 27.02.2015 № 14-ΙНС «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон № 14-ΙНС) изложить в новой редакции.
Так, предлагаемым пунктом 7 статьи 2 Закона № 14-ΙНС предусмотрено, что «международные стандарты финансовой отчетности (далее – международные стандарты) – принятые республиканским органом исполнительной власти по международным стандартам бухгалтерского учета документы, которыми определен порядок составления финансовой отчетности».
Следует отметить, что предлагаемые положения пункта 7 статьи 2 Закона № 14-ΙНС основаны на положениях абзаца тринадцатого статьи 1 Закона Украины. В то же время при определении понятия «международные стандарты финансовой отчетности» Закон Украины говорит о том, что данными стандартами считаются стандарты принятые Советом по международным стандартам финансовой отчётности. Данный Совет является независимым органом Фонда международных стандартов финансовой отчётности, созданным в 2001 году, и отвечает за разработку и публикацию международных стандартов, а также за утверждение их интерпретаций. Следовательно, представляется невозможным принятие международных стандартов «республиканским органом исполнительной власти по международным стандартам бухгалтерского учета».
С учетом изложенного предлагаем пункт 1 статьи 1 законопроекта в части закрепления определения «международные стандарты финансовой отчетности» доработать.
Подпунктом «а» пункта 2 статьи 1 законопроекта предлагается пункт 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС изложить в новой редакции. Вместе с тем статья 3 Закона № 14-ΙНС не содержит в своей структуре пунктов, а разделена исключительно на части. Кроме того, исходя из анализа предложенной подпунктом «а» пункта 2 статьи 1 законопроекта редакции, можно прийти к выводу о том, что разработчик намеревался внести изменения в часть 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС. В связи с этим предлагаем в подпункте «а» пункта 2 статьи 1 законопроекта слова «пункт 1» заменить словами «часть 1».
Отметим и то, что предлагаемой редакцией пункта 4 части 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС (подпункт «а» пункта 2 статьи 1 законопроекта) предусмотрено, что «действие настоящего Закона распространяется на следующих лиц (далее – экономические субъекты)… физических лиц-предпринимателей, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, самостоятельно осуществляющих хозяйственную деятельность».
Обращаем внимание, что Закон Донецкой Народной Республики от 20.03.2015 № 25-ΙНС «Об адвокатуре и адвокатской деятельности» (далее – Закон № 25-ΙНС) не предусматривает такой формы адвокатского образования как адвокатский кабинет. Следовательно, положения предлагаемой редакции пункта 4 части 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС не согласованы с положениями Закона № 25-ΙНС.
Кроме того, предлагаемым пунктом 4 части 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС предусмотрена конструкция «иных лиц, самостоятельно осуществляющих хозяйственную деятельность». Указанная конструкция не согласована с пунктом 411 части 9.1 статьи 9 Закона Донецкой Народной Республики от 25.12.2015 № 99-IHC «О налоговой системе» (далее – Закон № 99-IHC), которым закреплено определение понятия независимая профессиональная деятельность, под которой подразумевается деятельность нотариусов, адвокатов, арбитражных управляющих (распорядителей имущества, управляющих санацией, ликвидаторов) при условии, что такое лицо не является работником или физическим лицом – предпринимателем и использует наемный труд не более четырех физических лиц.
Предлагаемым пунктом 5 части 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС предусмотрено, что «действие настоящего Закона распространяется на следующих лиц (далее – экономические субъекты)… предприятия, учреждения, организации, на которых введена временная администрация (временный администратор)». Вместе с тем положения, закрепленные в рассматриваемом пункте, фактически охватываются предлагаемой редакцией пункта 1 части 1 статьи 3 Закона № 14-ΙНС, которой закреплено, что «действие настоящего Закона распространяется на следующих лиц (далее – экономические субъекты)… коммерческие и некоммерческие организации». Так, наличие внешнего управление в виде введения временной администрации не отменяет того факта, что предприятия, учреждения, организации остаются коммерческими и некоммерческими организациями.
Аналогичное замечание в полной мере применимо и к предлагаемой пунктом 7 статьи 1 законопроекта редакции пунктов 4, 5 части 1 статьи 62 Закона № 14-ΙНС, которыми предусмотрено, что «уполномоченный республиканский орган… разрабатывает и утверждает республиканские стандарты и другие нормативные правовые акты по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности для организаций бюджетной сферы; разрабатывает и утверждает республиканские стандарты и другие нормативные правовые акты по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности для предприятий, учреждений, организаций, на которых введена временная администрация (временный администратор)».
На основании изложенного предлагаем положения подпункта «а» пункта 2, пункта 7 статьи 1 законопроекта в указанной части доработать.
Подпунктом «в» пункта 2 статьи 1 законопроекта предлагается статью 3 Закона № 14-ΙНС дополнить частью 3 следующего содержания:
«Настоящий Закон применяется с учетом положений бюджетного законодательства Донецкой Народной Республики, при ведении бюджетного учета активов и обязательств Донецкой Народной Республики, экономических субъектов Донецкой Народной Республики, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении, предоставлении и утверждении бюджетной отчетности».
Положения предлагаемой части в целом основаны на положениях части 2 статьи 2 Закона № 402-ФЗ, которой закреплено, что «настоящий Федеральный закон применяется при ведении бюджетного учета активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности».
Вместе с тем, положения части 2 статьи 2 Закона № 402-ФЗ не распространяются на экономических субъектов, а касаются исключительно органов государственной власти и местного самоуправления, поскольку речь идет исключительно о ведении бухгалтерского учета органами, финансируемыми за счет бюджетных средств. Следовательно, распространение указанной части на экономических субъектов, находящихся в частной собственности представляется необоснованным.
С учетом изложенного предлагаем подпункт «в» пункта 2 статьи 1 законопроекта доработать.
Пунктом 6 статьи 1 законопроекта предлагается Закон № 14-IНС дополнить статьей 61 «Субъекты регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в Донецкой Народной Республике». Так, в предлагаемой статье используется конструкция «Центральный республиканский банк Донецкой Народной Республики». Необходимо отметить, что в пункте 16 части 1 статьи 59 Конституции Донецкой Народной Республики для наименования данного органа используется формулировка «Центральный Республиканский Банк».
Аналогичное замечание в полной мере относится и к пунктам 7, 8 статьи 1 законопроекта.
Исходя из указанного предлагаем в пунктах 6-8 статьи 1 законопроекта конструкцию «Центральный республиканский банк» заменить на «Центральный Республиканский Банк» в соответствующих падежах.
Пунктом 8 статьи 1 законопроекта предлагается Закон № 14-IНС дополнить статьей 63 «Программа разработки республиканских стандартов». Так, в части 1 предлагаемой статьи 63 Закона № 14-IНС установлено, что республиканские стандарты бухгалтерского учета разрабатываются и утверждаются в соответствии с программой разработки республиканских стандартов.
Стоит отметить, что в данной части отсутствуют положения о разработке и утверждении стандартов по составлению финансовой отчетности. Так, в пункте 2 части 1 предлагаемой статьи 62 законопроекта закреплено, что уполномоченный республиканский орган разрабатывает и утверждает республиканские стандарты и другие нормативные правовые акты по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности.
Исходя из этого, предлагаем в части 1 предлагаемой статьи 63 Закона № 14-IНС после слов «бухгалтерского учета» дополнить конструкцией «и составления финансовой отчетности».
Подпунктом «г» пункта 11 статьи 1 законопроекта предлагается абзац первый части 7 статьи 7 Закона № 14-IНС изложить в следующей редакции:
«Главный бухгалтер или иное должностное лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета экономического субъекта».
Вместе с тем подпунктом «ж» пункта 11 статьи 1 законопроекта предлагается абзац первый части 9 статьи 7 Закона № 14-IНС изложить в новой редакции: «в случае возникновения разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета».
Обращаем внимание, что предложенные редакции частей 7 и 9 статьи 7 Закона № 14-IНС не согласованы между собой, поскольку подпунктом «ж» пункта 11 статьи 1 законопроекта помимо главного бухгалтера или иного должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, предусмотрена конструкция «либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета», которая отсутствует в подпункте «г» пункта 11 статьи 1 законопроекта.
С учетом изложенного предлагаем положения пункта 11 законопроекта доработать в части используемых конструкций.
Пунктом 18 статьи 1 законопроекта предлагается раздел III Закона № 14-IНС дополнить статьей 121 «Внутренний контроль». В части 2 предлагаемой статьи 121 Закона № 14-IНС установлено, что экономический субъект, бухгалтерская и (или) финансовая отчетность которого подлежит обязательному аудиту, обязан организовать и осуществлять внутренний контроль.
Следует отметить, для установления экономических субъектов, бухгалтерская и (или) финансовая отчетность которых подлежит обязательному аудиту, по аналогии с Российской Федерацией, необходимо принятие закона Донецкой Народной Республики регламентирующего аудиторскую деятельность. Отсутствие данного закона не позволит предлагаемой норме урегулировать общественные отношения и обязать экономических субъектов организовывать и осуществлять внутренний контроль.
Исходя из этого, предлагаем статью 1 законопроекта дополнить пунктом 24 следующего содержания:
«24) раздел VI дополнить частью 7 следующего содержания:
«7. Часть 2 статьи 121 настоящего Закона вступает в силу со дня вступления в силу закона Донецкой Народной Республики «Об аудиторской деятельности».
Пунктом 22 статьи 1 законопроекта предлагается статью 16 Закона № 14-ΙНС изложить в новой редакции. Предлагаемой частью 3 статьи 16 Закона № 14-ΙНС предусмотрено, что «в случае, если государственная регистрация экономического субъекта, за исключением организаций бюджетной сферы, произведена после 30 сентября, первым отчетным годом является, если иное не установлено экономическим субъектом, период с даты государственной регистрации по 31 декабря календарного года, следующего за годом его государственной регистрации, включительно».
Положения указанной части основаны на положениях Закона № 402-ФЗ, однако имеется и ряд отличий. Так, частью 3 статьи 15 Закона № 402-ФЗ установлено, что «в случае, если государственная регистрация экономического субъекта, за исключением кредитной организации, произведена после 30 сентября, первым отчетным годом является, если иное не установлено экономическим субъектом, период с даты государственной регистрации по 31 декабря календарного года, следующего за годом его государственной регистрации, включительно».
Исходя из анализа положений части 3 статьи 15 Закона № 402-ФЗ, можно прийти к выводу о том, что в Российской Федерации отчетный период для организаций бюджетной сферы не отличается от отчетного периода для иных экономических субъектов, за исключением кредитных организаций.
С учетом курса Донецкой Народной Республики на гармонизацию своего законодательства с законодательством Российской Федерации, представляется целесообразным положения предлагаемой редакции части 3 статьи 16 Закона № 14-ΙНС доработать.
Необходимо отметить, что законопроектом не предусмотрено внесение изменений в статью 17 «Представление и обнародование финансовой отчетности» Закона № 14-IНС. Однако в данной статье закреплена обязанность экономического субъекта подавать квартальную финансовую отчетность. Вместе с тем ни Законом № 14-IНС, ни законопроектом не предусмотрен такой вид финансовой отчетности, что в свою очередь может неблагоприятно отразится на практике.
На основании изложенного предлагаем доработать законопроект в вышеуказанном аспекте.
В пунктах 1 и 23 статьи 1 законопроекта для наименования высшего исполнительного органа государственной власти Донецкой Народной Республики используется конструкция «Правительство Донецкой Народной Республики», что соответствует положениям Конституции Донецкой Народной Республики.
В то же время по тексту Закона № 14-IНС для наименования данного органа используется формулировка «Совет Министров Донецкой Народной Республики». Исходя из этого, в случае принятия законопроекта, в новой редакции Закона № 14-IНС будет использовано различное наименование одного и того же органа, что противоречит основам юридической техники.
Учитывая изложенное предлагаем статью 1 законопроекта дополнить пунктом следующего содержания:
«По тексту закона слова «Совет Министров» в соответствующем падеже заменить словом «Правительство» в соответствующем падеже».
Необходимо отметить, что в тексте законопроекта нарушены требования пунктов 11, 40, 48 Правил юридико-технического оформления законопроектов, утверждённых Постановлением Народного Совета Донецкой Народной Республики от 19.02.2016 № I-494П-НС. В связи с этим предлагаем законопроект привести в соответствие с предписаниями указанного нормативного правового акта.
Также обращаем внимание на то, что в Донецкой Народной Республике принят Закон Донецкой Народной Республики от 14.09.2018 № 244-IНС «Об антикоррупционной экспертизе нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов». Так, согласно статье 3 данного Закона республиканским органом исполнительной власти, реализующим государственную политику в сфере юстиции, проводится антикоррупционная экспертиза проектов законов. По результатам рассмотрения, выявленные в проектах закона антикоррупционные факторы, отражаются в заключении, составляемом при проведении антикоррупционной экспертизы.
Таким образом, исходя из вышеуказанного предписания, считаем целесообразным направление проектов законов в республиканский орган исполнительной власти, реализующий государственную политику в сфере юстиции, для проведения антикоррупционной экспертизы.
На основании изложенного Верховный Суд Донецкой Народной Республики предлагает доработать представленный законопроект с учётом указанных замечаний и предложений.